Как будут проверять налог на добавленную стоимость в 2021 году
Чаще всего претензии налоговиков связаны с разрывами в НДС. Представим себе ситуацию: вы нашли контрагента, провели проверку, но система автоматического контроля выявляет разрыв в цепочке НДС, который произошел не у вас, а у вашего контрагента. Проверяют уплату НДС и разрывы в данном налоге автоматически. АСК НДС – это автоматическая система контроля, которая за короткое время отследит путь товара и расчетов – от производителя к конечному потребителю через цепочку продавцов-посредников. АСК НДС-3 сразу покажет порядок расчетов, выявит реальность хозяйственной деятельности участников сделки и установит признаки взаимозависимости контрагентов. Если присовокупить автоматическую выгрузку информации о сделках из книг покупок и продаж контрагентов, то становится очевидным отсутствие шансов на успех у компании, которая, не имея достаточных оснований, подала декларацию по НДС с заявленной к возмещению суммой налога.
С 2020 года применяется программный комплекс «Контроль НДС», который позволяет:
используя более совершенные способы контроля, «отлавливать» налогоплательщиков, которым ранее удавалось проходить автоматизированный контроль без замечаний; отслеживать показатели в декларации НДС по налогоплательщикам, нарушающим законодательства; обмениваться между подразделениями ФНС информацией и отчетными формами.
На этом этапе к системе сбора и обработки информации присоединяются банки. Это значит, что, кроме книг покупок и продаж, в онлайн-режиме будут отображаться и движения денег по счету компании. При этом банки и налоговый орган контролируют все виды расчетов с: физлицами, юрлицами, предпринимателями, самозанятыми.
Выгрузка древа НДС 5–6-го колена с небольшим количеством контрагентов физически занимает 40–50 минут времени. Таким образом, сотрудник налогового органа может за небольшое время посмотреть цепочки связей нескольких компаний и найти ошибки и разрывы в НДС. Ведь на практике как бы идеально вы ни старались вести деятельность, как бы ни собирали документы, проверить всех контрагентов просто невозможно. Как технически, так и в связи с отсутствием необходимых ресурсов.
К техническим изменениям можно отнести следующие. Появился отдельный модуль «Операции особого контроля». В первую очередь он рассчитан на выявление тех, кто напрямую использует схемы оптимизации, хотя может коснуться и не прибегающих к ним, но так или иначе работающих с контрагентами, которые используют эти схемы.
Под особый контроль налоговых органов попадает несколько операций:
расхождения по журналам; нарушение контрольных соотношений; сомнительные начисления; несопоставляемые операции (дробления счетов-фактур на разные периоды, использование счетов-фактур до 2015 года и т. д.).
Сейчас показатель налогового разрыва по НДС составляет всего 0,43%, хотя еще четыре года назад он держался на уровне 8%. И с новыми программными продуктами подразумевается, что проверка будет проходит более тщательно.
Проверка движения денежных средств
Проверка движения денежных средств осуществляется с помощью банков, которые подгружают информацию в отношении прохождения оплаты. Программный продукт не проводит сверку оплат и счетов-фактур. Кроме юрлиц, в автоматическом режиме проходит проверка физлиц. С 1 сентября 2016 года подп. 1.1 ст. 86 НК РФ обязал банки сообщать в налоговые органы об открытии (закрытии) счетов физлиц. С 1 июня 2018 года банки по запросам налоговых органов также обязаны предоставлять справки по счетам физлиц в драгметаллах.
В отношении непосредственно сделок и операций с НДС необходимо помнить, что в случае отсутствия оплаты или оплаты за товар в минимальном размере этот факт свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде. Но часто отсутствие оплаты свидетельствует об отсутствии денег или нестандартных формах расчетов. Например, в виде векселя или отступного.
Проверка банковских гарантий
Проверка банковских гарантий используется при применении заявительного порядка возмещения НДС. При проверке поступающих в налоговые органы банковских гарантий, в том числе подписанных уполномоченным представителем банка, налоговыми органами может быть истребована доверенность, подтверждающая полномочия лица, подписавшего от имени банка банковскую гарантию. А также доверенности, связывающие доверителя с подписавшим данную банковскую гарантию уполномоченным лицом, и карточка образца подписи данного лица, если вышеуказанные документы не были запрошены и представлены ранее либо не содержатся в информационных ресурсах налоговых органов.
Также может быть запрошена генеральная лицензия банка на осуществление банковских операций, а в случае выдачи гарантии филиалом банка может быть направлено поручение о представлении копии положения филиала банка, предусматривающего возможность выдачи филиалом банковской гарантии, в целях установления факта реальности ее выдачи.
При этом к банковским гарантиям также будут применяться нормы гражданского и налогового законодательства, в связи с чем необходимо в случае подписания электронной банковской гарантии уполномоченным лицом одновременно с электронной банковской гарантией дополнительно представить доверенности в сканированном виде с УКЭП, связывающие доверителя с подписавшим данную электронную банковскую гарантию уполномоченным лицом (Письмо ФНС РФ от 06.11.2020 № ЕА-4-15/18187).
Проверка налоговых деклараций по НДС
Проверка налоговых деклараций по НДС является одним из видов налоговых проверок – видом камеральной проверки. Проверка декларации осуществляется в автоматическом режиме путем проверки контрольных соотношений. Вместе с тем целесообразно обратить внимание на Письмо ФНС РФ от 06.10.2020 № ЕД-20-15/129@.
Первое, на что обращают внимание контролирующие органы, – дата представления декларации. Днем представления налоговой декларации по НДС понимается 25-е число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (предельный срок, предусмотренный п. 5 ст. 174 НК РФ для представления налоговой декларации), либо день представления уточненной налоговой декларации по НДС. Соответственно, несвоевременная сдача декларации влечет налоговые штрафы.
Второе, на что проверяется налоговая декларация, – это применение заявительного порядка для НДС. Не позднее 10 календарных дней со дня представления налоговой декларации по НДС осуществляется оценка на соответствие условиям:
а) не представлено заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС;
- налогоплательщик в соответствии с данными ПП «Контроль НДС» относится к низкому, среднему либо неопределенному (для ИП) уровню риска;
- возмещение НДС из бюджета РФ заявлялось в периоде, предшествующем налоговому периоду, за который представлена налоговая декларация по НДС и по решению о возмещении подтверждения суммы НДС к возмещению составило более 70% от суммы налога, заявлявшейся к возмещению;
- более 80% вычетов по НДС от общей суммы вычетов, заявленных налогоплательщиком в проверяемой налоговой декларации по НДС, приходится на контрагентов низкого, среднего либо неопределенного (ИП) уровней риска и не менее 50% суммы налоговых вычетов по НДС приходится на контрагентов, указанных в налоговой декларации за предшествующий налоговый период;
б) сумма уплаченных налогов за три года, предшествующих налоговому периоду, за который представлена налоговая декларация по НДС, превышает сумму налога заявленной к возмещению из бюджета по такой декларации.
Третье – налоговым органом оценивается соблюдение следующих условий:
отсутствие ошибок в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, приводящих к изменению налоговых обязательств; отсутствие противоречий или несоответствий между сведениями об операциях, содержащихся в налоговой декларации по НДС, представленной налогоплательщиком, и сведениями об указанных операциях, содержащихся в налоговой декларации по НДС, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком (далее – расхождения), либо расхождения не свидетельствуют о занижении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет РФ или о завышении суммы налога, заявленной к возмещению из бюджета РФ; отсутствие признаков нарушений законодательства РФ о налогах и сборах, приводящих к завышению суммы налога, заявленной к возмещению из бюджета либо к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет РФ.
Налоговики откажут в применении налогового вычета по НДС, в случае если после вынесения решения о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению из бюджета РФ, установлены обстоятельства, свидетельствующие о:
наличии признаков уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни; выявлении объектов налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухучете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 НК РФ); несоблюдении хотя бы одного из двух условий, определенных в п. 2 ст. 54.1 НК РФ в рамках заключенных налогоплательщиком сделок; наличии иных признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, указывающих на завышение суммы налога, заявленной к возмещению из бюджета РФ, налоговым органам в соответствии с положениями рекомендаций ФНС РФ по планированию и подготовке выездных налоговых проверок от 12.02.2018 № ЕД-5-2/307дсп@, незамедлительно организовывать мероприятия по проведению предпроверочного анализа с целью направления его результатов в управление для рассмотрения вопроса о включении налогоплательщика в План проведения выездных налоговых проверок.
При проверке деклараций налоговый орган также использует контрольные соотношения (Письмо ФНС РФ от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550@, ред. от 13.02.2020 «О направлении контрольных соотношений показателей налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость»), с помощью которых можно себя перепроверить.
Применение нового регламента проверок НДС
Проведение проверок налогов осуществляется в строгом соответствии с регламентными процедурами. Но регламенты также не стоят на месте. Исходя из регламента проверки НДС, необходимо обратить внимание на то, что в регламенте выделены следующие операции особого контроля:
Расхождения по журналам. Теперь отслеживаются расхождения типа «разрыв» не только по разделу 3 декларации, но и по разделу 11 «Журнал учета полученных счетов-фактур». Контрольные соотношения. Отслеживаются попытки отразить налоговые вычеты без начисления соответствующих налоговых обязательств. Сомнительные начисления. Рассматриваются вычеты покупателя, сформированные при отсутствии оплаты обязательств продавцом. В этом случае в цепочке компаний разрывов нет, но нет и уплаты налога. Несопоставляемые операции. Операции в декларациях с признаками риска, цель которых – избежать автоматизированного контроля. Будут пристально отслеживаться случаи дробления счетов-фактур (частичный вычет в разных периодах).
По новому порядку уже в течение 15 дней после наступления срока представления декларации по НДС в базе ФНС формируются два перечня с:
несоответствиями и противоречиями «технического характера»; признаками «схемных» нарушений.
Систему раскрашивания цветом в АСК НДС-2 налогоплательщиков заменит (дополнит) система баллов, назначаемых по более чем 30 критериям, содержащимся в новом регламенте. Критериями для присвоения баллов станут размер внеоборотных активов, среднесписочная численность сотрудников и размер оплаты труда, наличие в собственности объектов для осуществления деятельности, записи о недостоверности сведений, информация по расчетным счетам, доля вычетов по НДС в общей сумме налога.
Применение оперативного контроля
Кассы передают в налоговую следующую информацию о налогоплательщике: дату и время покупки, место сделки, наименование товара или услуги. А также многое другое. С помощью касс в режиме онлайн можно проанализировать выручку за любой период по конкретной компании, отрасли, городу и т. д. Соответственно, по кассе виден объем ваших продаж и НДС, который соответствует реализуемой продукции.
Оперативный контроль является видом контроля при применении контрольно-кассовой техники. Однако одновременно оперативный контроль позволяет выявить случаи неначисления НДС. НК РФ дополняется новым разделом – «Оперативный контроль». Оперативный контроль планируют осуществлять как в форме мониторинга, так и оперативных проверок:
Мониторинг расчетов будет осуществляться ФНС с использованием автоматизированной информационной системы.
В ходе оперативных проверок будут проводить мероприятия налогового контроля, в том числе наблюдение и контрольные закупки. При проведении оперативной проверки налоговые органы смогут привлекать органы ФСБ. Оперативная проверка может быть назначена независимо от времени проведения предыдущей оперативной проверки за тот же период в случае поступления в налоговый орган обращений от физических лиц и организаций.
То есть фактически ФСБ будет проводить дополнительную проверку НДС посредством проверки кассовой дисциплины. Также при проверке контрольно-кассовой техники и НДС налоговый орган получит дополнительный способ приостановления деятельности компании. Если организация за год неоднократно нарушит обязанности фиксации расчетов и сумма незафиксированных расчетов превысит 1 млн рублей, ее деятельность могут приостановить на срок до 90 суток, а также ограничить доступ к ее сайтам, мобильным приложениям, страницам в соцсетях, аккаунтам мессенджеров, которые используются для предоставления информации о товарах и услугах в сети, а также их приобретения.
Оперативный контроль станет быстрее других форм налогового контроля. Организации обязаны предоставлять истребованные документы в ходе оперативной проверки в течение трех дней со дня получения соответствующего требования. Предусмотрено всего пять дней для представления необходимых пояснений или десять дней для внесения соответствующих исправлений после сообщения, поступившего от налогового органа о том, что при проведении мониторинга выявлены противоречия или несоответствия при фиксации расчетов.
Проверка НДС в сделках со взаимозависимыми лицами
Взаимозависимые лица подвергаются особому контролю, что неудивительно, поскольку в этом случае рисков необоснованной налоговой выгоды больше. Однако в рамках семейного бизнеса, бизнеса, построенного на развитии предпринимательских инициатив у персонала, варианты взаимозависимости встречаются достаточно часто.
Проверка осуществляется на основании уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную либо камеральную налоговую проверку, налоговый мониторинг налогоплательщика, а также при выявлении контролируемой сделки в результате проведения ФНС повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговую проверку, налоговый мониторинг.
Согласно подп. 4 п. 4 ст. 105.3 НК РФ одним из налогов, по которому в данной ситуации проверяется полнота исчисления и уплаты, считается НДС при условии, что одной из сторон сделки признается организация (ИП), не являющаяся плательщиком НДС или освобожденная от исполнения обязанностей плательщика по данному налогу.
К претензиям налоговиков можно отнести необходимость корректировки налоговой базы, которая может быть выявлена налоговым органом и при проверке полноты исчисления и уплаты налога на прибыль или НДФЛ (для ИП). В этом случае не имеет значения, признается ли другая сторона сделки плательщиком НДС (Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2015 № 11АП-5243/2015 по делу № А72-1222/2014). Поэтому лучше не злоупотреблять сделками со взаимозависимостью, так как это будет автоматически критерием налогового риска.
Проведение осмотра помещений
Представим себе ситуацию: вы заявили НДС к вычету, но товар находится в пути или вы его не забрали со склада продавца, а может быть, ваш товар уникален и еще не произведен, но НДС вы уже заявили к вычету. Проведя осмотр, представители налогового органа не увидят товар, следовательно, могут сделать вывод о фиктивности сделки и, как результат, откажут в вычете в НДС.
Осмотр проводится только после уведомления налогоплательщика. Осматриваются только предметы и территории, которые принадлежат проверяемому, а не третьим лицам.
Осмотр может проводиться:
1) в рамках проверки:
а) выездной – во всяком случае;
б) камеральной – если проверяется декларация по НДС, в которой (либо-либо):
- заявлено право на возмещение налога;
- имеются несоответствия или сведения, которые противоречат сведениям декларации контрагента;
2) вне рамок проверки – могут быть осмотрены документы и предметы, если (либо-либо):
- они были получены инспекцией в результате ранее проведенных контрольных мероприятий;
- при согласии владельца этих предметов на их осмотр.
В статье 92 НК РФ не упомянуто только, что именно инспекторы могут осматривать. Этот пробел восполнен в подп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ, где сказано, что в порядке ст. 92 проверяющие могут осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, а также проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества.
Дополнительно налоговый орган может осуществлять выемку документов и предметов. Если представители компании или любые другие лица не пускают проверяющих в офис, то они могут быть наказаны по ч. 1 ст. 19.4.1 КоАП РФ штрафом в размере 10 тыс. рублей.
В заключение необходимо отметить, что налоговый орган имеет достаточно много оснований для проверки уплаты НДС. Нужно отметить, что налогоплательщики находятся в более невыгодном положении, поскольку налогоплательщик не может проверить всю цепочку контрагентов, гарантировать поставку товара на склад в срок, отсутствие задолженности. Но все нестандартные ситуации могут являться основанием для доначисления НДС и отказа в возмещении налога.